토지는 재산세 과세대상으로서 종합합산과세대상, 별도합산과세대상, 분리과세대상 중 어느 하나로 구분된다. 각 대상별로 합산 또는 분리하여 과세되고, 적용되는 표준세율도 다르다. 이러한 구분은 종합부동산세에도 그대로 적용되며, 특히 분리과세대상은 종합부동산세 과세대상에서 제외된다. 종합합산과세대상임이 원칙이고, 별도로 규정된 경우에 한하여 예외적으로 별도합산과세대상이나 분리과세대상에 해당한다. 이러한 구분체계는 1989년 경 소유자별 전국 보유 토지를 과세대상으로 삼은 종합토지세 신설 시 도입된 것으로, 당초에는 과세표준 계산을 위한 구분체계였다. 그러다 2005년 경 종합부동산세를 신설하고, 종합토지세를 대신하여 토지분 재산세를 부활하면서 현재와 같은 과세대상 구분체계가 마련되었다. 구분체계의 복잡함은 필연적으로 구분에 대한 다툼으로 이어졌다. 판례에서 다루어진 사례는 주로 예외의 경우, 즉 별도합산과세대상이나 분리과세대상에 해당하는지 여부였다. 그러나 예외 규정이 점차 늘어나면서 위 둘 중 어디에 해당하는지에 대한 다툼도 발생하였고, 최근에는 감면율이 적용되는 경우의 과세대상 구분과 관련하여 기존 실무의 틀을 흔드는 판결도 선고되었다. 대법원 2018. 11. 29. 선고 2018두45725 판결이 그것인데, 법문언을 형식적으로만 해석하고, 전체적인 체계나 입법연혁 등을 충분히 고려하지 못한 측면이 있다. 판례는 각 사안별로 해당 문언과 그 취지, 다른 규정과의 체계 및 구체적 타당성 등을 종합적으로 고려하여 최종 판단을 한 것으로 보이나, 일관된 기준이나 방향성을 찾기는 어렵다. 이러한 다툼의 결과 과세대상 구분이 잘못된 것으로 판명될 경우, 세목별 특성으로 인하여 구제범위에 차이가 발생한다. 특히 그 하자의 정도가 ‘무효사유’에 해당한다면 구제범위의 차이는 더욱 벌어져, 이로 인한 혼란은 매우 크다. 이러한 문제점에 비하여, 구분체계를 이렇게 복잡하게 둘 특별한 이유는 찾기 어렵다. 관련 제도의 연혁 등에 비추어 보면, 현재와 같은 구분체계가 도입되었던 이유는 소득 재분배 등을 목적으로 전국의 보유 토지를 과세대상으로 삼은 종합토지세의 도입과정에서 불가피하게 발생하는 불합리한 측면을 보완하기 위해서였다. 그러나 현행 세법에서 이러한 목적은 종합부동산세에서 고려하면 충분하고, 재산세에서 고려할 것은 아니다. 재산세는 보유세의 목적에 충실하게, 가장 보편적인 성격을 가진 지방세의 특성을 감안하여, 그에 따라 제도를 설계하고 운영하여야 한다. 특히, 별도합산과세대상은 건물 유무에 따라 토지분 재산세에 차이를 두는 결과가 되어 조세평등주의에 반하는 측면도 있다. 따라서 현재의 구분체계는 단순화하는 것이 타당하다. 구체적으로는 특별한 존재 이유를 찾을 수 없는 별도합산과세대상을 폐지하고, 분리과세대상은 가급적 축소･재정비하여야 한다. 이를 통하여 종합합산과세원칙을 실현하고, 토지분 재산세의 보유세로서의 기능에 보다 충실할 수 있으며, 구분의 복잡함에서 오는 분쟁가능성을 줄일 수 있다. 다만, 실제 정비를 위해서는 정밀한 세수 효과 분석 등이 선행되어야 하고, 세율체계의 조정과 함께 종합부동산세와의 관계도 충분히 고려하여야 한다. 최근 ‘분리과세대상 토지 타당성 평가’ 제도가 도입되는 등 이러한 방향의 움직임이 활발해진 것은 바람직한 모습이라 할 것이다.